Usługa medyczna i dowóz pacjenta to nie jedno świadczenie – WSA w Warszawie o kompleksowości VAT
Wyrok WSA w Warszawie z 29 maja 2026 r., sygn. III SA/Wa 2001/25
Tło sprawy
Sprawa dotyczyła spółki planującej działalność opartą na aplikacji mobilnej, za pośrednictwem której miała odsprzedawać usługi opieki medycznej. Model biznesowy zakładał, że spółka – nie będąc sama podmiotem leczniczym – kupuje usługi medyczne od placówek we własnym imieniu, ale na rzecz pacjenta, a następnie odsprzedaje je przez aplikację. Dodatkowo, jako opcja dołączona do wizyty lekarskiej, pacjent mógł zamówić przewóz do placówki i z powrotem. Transport nie był oferowany jako usługa samodzielna.
Spółka wystąpiła o interpretację indywidualną, pytając między innymi:
- czy odsprzedaż usług medycznych jest zwolniona z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 19a ustawy o VAT,
- czy usługa medyczna, transport i obsługa płatności w aplikacji stanowią razem jedno świadczenie kompleksowe, w którym elementem dominującym jest opieka medyczna,
- czy w związku z tym powstaje obowiązek ewidencjonowania sprzedaży na kasie fiskalnej, a jeśli tak – czy wystarczy elektroniczny paragon generowany przez aplikację.
Zdaniem spółki cała oferta – medyczna, transportowa i płatnicza – powinna być traktowana jako jedno świadczenie zwolnione z VAT, co eliminowałoby obowiązek fiskalizacji. Na wypadek odmiennej oceny spółka wskazywała, że wysłanie paragonu lub faktury elektronicznej od razu po zaksięgowaniu przedpłaty spełniałoby wymogi ewidencyjne.
Rozstrzygnięcie Dyrektora KIS
W interpretacji z 4 lipca 2025 r. (sygn. 0114-KDIP4-2.4012.313.2025.2.MMA) organ przyznał rację spółce w większości kwestii, potwierdzając zwolnienie z VAT dla odsprzedawanych usług medycznych. Nie zgodził się jednak co do transportu.
Argumentacja Dyrektora KIS była prosta: pacjent może skorzystać z usługi medycznej bez zamawiania przewozu i dojechać do placówki we własnym zakresie. Skoro obie usługi mogą istnieć niezależnie od siebie, transport nie jest nierozerwalnym elementem świadczenia medycznego, lecz odrębną usługą. W konsekwencji organ uznał, że spółka musi ewidencjonować sprzedaż usług przewozu na kasie rejestrującej – jako odrębny przewóz osób, objęty tym obowiązkiem na podstawie § 4 ust. 1 pkt 2 lit. a rozporządzenia Ministra Finansów z 17 grudnia 2024 r.
Stanowisko sądu
WSA w Warszawie oddalił skargę spółki i w pełni podzielił ocenę organu.
Sąd przypomniał punkt wyjścia dla oceny świadczeń złożonych: zasadą jest odrębne traktowanie każdego świadczenia dla celów VAT, a łączenie kilku czynności w jedną usługę kompleksową jest wyjątkiem. Taki wyjątek zachodzi tylko wtedy, gdy rozdzielenie poszczególnych elementów byłoby sztuczne – czyli sprzeczne z tym, jak sytuację postrzegałby przeciętny, rozsądny konsument.
Sąd posłużył się porównaniem, które dobrze oddaje istotę problemu: gdy pacjent zleca badanie krwi, w sposób naturalny oczekuje, że pobrana próbka trafi do laboratorium – to oczywisty, wewnętrzny element samej usługi diagnostycznej. Zupełnie inaczej wygląda sytuacja z dowozem pacjenta na pobranie krwi i odwiezieniem go do domu – to nie jest coś, co przeciętny odbiorca automatycznie utożsamia z istotą badania.
Przenosząc tę logikę na grunt rozpatrywanej sprawy, sąd zauważył, że oferta spółki – skierowana głównie do osób starszych i łącząca wizytę lekarską z transportem – jest z pewnością wygodnym rozwiązaniem dla klienta. To jednak za mało, by uznać ją za świadczenie kompleksowe. Sam fakt, że przedsiębiorca zdecydował się połączyć dwie usługi w jednej ofercie, nie decyduje o ich prawnopodatkowym charakterze. Usługa przewozu mogłaby równie dobrze funkcjonować samodzielnie – choćby jako transport osób udających się na umówioną wizytę lekarską, świadczony przez tę samą spółkę albo przez zupełnie inny podmiot. Nie ma więc podstaw, aby odstępować od reguły odrębnego opodatkowania każdej z usług.
Co to oznacza w praktyce
Wyrok jest istotną wskazówką dla wszystkich podmiotów łączących w jednej ofercie świadczenie zwolnione z VAT (np. usługę medyczną) ze świadczeniem opodatkowanym (np. transportem). Kluczowy wniosek jest taki, że sama konstrukcja handlowa oferty – czyli to, że przedsiębiorca sprzedaje coś „w pakiecie” – nie przesądza o istnieniu jednego świadczenia kompleksowego dla celów VAT.
Decydujące znaczenie ma perspektywa przeciętnego konsumenta oraz odpowiedź na pytanie, czy podział usług byłby sztuczny. Jeżeli poszczególne elementy oferty mogą funkcjonować niezależnie od siebie i są łączone jedynie fakultatywnie, powinny być opodatkowane osobno – zgodnie z właściwą dla każdej z nich stawką lub zwolnieniem.
Dla firm planujących podobne modele biznesowe (zwłaszcza w branży zdrowotnej, wellness czy usług dla seniorów) oznacza to konieczność wcześniejszej, dokładnej analizy struktury oferty – zanim przyjmie się założenie, że stanowi ona jedno świadczenie kompleksowe.